Die rechnungsmäßigen Grundlagen des Unternehmens müssen ordnungsgemäß sein. Wer Gläubiger schädigt, weil seine Buchführung mangelhaft war, macht sich strafbar. Deshalb gebieten nicht nur wirtschaftliche Gründe, sondern auch gesetzliche Vorschriften Form und Inhalt der Buchführung. Neben der Abgabenordnung (AO) als "steuerliches Rahmengesetz" und anderer einschlägiger Gesetzeswerke (z.B. EStG, UStG, KStG und ihre Durchführungsverordnungen und Richtlinien) ist für Kaufleute insbesondere das Handelsgesetzbuch (HGB) maßgebend. Die in den Gesetzen, Verordnungen und sonstigen Bestimmungen enthaltenen Regeln für die Buchführung nennt man Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (GoB). Die wichtigsten lauten:

• Die Buchführung muß so beschaffen sein, daß sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann (§ 238 Abs.1 Satz 2 HGB; §145 Abs.1 AO); d.h. sie muß klar und übersichtlich sein.
• Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen (§ 238 Abs.1 Satz 3), d.h. die wichtigste Buchungsregel lautet: Keine Buchung ohne Beleg!
• Von allen Schriftstücken, die mit der Buchführung zusammenhängen, müssen Kopien eine bestimmte Frist lang (meist 6 oder 10 Jahre) aufbewahrt werden (vgl. hierzu §§ 257 ff. HGB; § 147 AO)
• Alle Bucheintragungen müssen vollständig, zeitgerecht und geordnet vorgenommen werden (§ 239 Abs. 2 HGB), müssen unverzüglich sowie richtig erfolgen und dürfen nachträglich nicht mehr unkenntlich, d.h. unleserlich gemacht werden (§ 239 Abs. 3 HGB)
• Die Buchführung muß sich einer "lebenden Sprache" bedienen (§ 239 Abs. 1 HGB), ist in dt. Sprache und in DM aufzustellen und muß alle Abkürzungen oder Symbole eindeutig definieren

Inventur und Inventar

Die Bilanz ist eine zusammengefaßte wertmäßige Gegenüberstellung aller Vermögens- und Kapitalteile einer Unternehmung. Für ihre Aufstellung gelten bestimmte Regeln, die durch die GoB’s ergänzt werden:

• Der Kaufmann hat zu Beginn seines Gewerbes und für den Schluß eines jeden Geschäftsjahres zusätzlich zum Inventar eine Bilanz aufzustellen
• Der Jahresabschluß muß den GoB entsprechen (§ 243 HGB), unterzeichnet (§ 245 HGB) und mindestens 10 Jahre aufbewahrt werden
• Eine (definierte) Mindestgliederung muß eingehalten werden (vgl. hierzu §§ 264 ff. HGB)
• Die Dauer des Geschäftsjahres darf 12 Monate nicht überschreiten (§ 243 Abs. 3 HGB), die Schlußbilanz am Ende eines Geschäftsjahres ist zugleich die (spiegelbildliche) Eröffnungsbilanz des Folgejahres (Bilanzidentität)

Die Gleichheit beider Seiten hat jedoch auch einen betriebswirtschaftlichen Hintergrund: Die Bilanz läßt so unmittelbar erkennen, woher die finanziellen Mittel des Unternehmens stammen und worin sie eingesetzt worden sind. Die Aktivseite spezifiziert die Mittelverwendung (Investierung), die Passivseite die Mittelherkunft (Finanzierung). Die Bilanz selbst ist zeitpunktbezogen, zeigt also nur das finanzielle Bild der Unternehmung am Stichtag. Während des Geschäftsjahres verschieben sich die Verhältnisse mit jedem Geschäftsvorgang, d.h. durch jede einzelne Buchung.

Die nachfolgenden Abbildungen zeigen die handelsrechtlich verbindliche Darstellung der Aktivseite und anschließend der Passivseite der Bilanz gemäß §§ 266 ff. HGB.

Aktivseite:

1. Geschäftsvorfall:

Ihr Unternehmen (d.h. Sie selbst oder einer Ihrer Angestellten) zahlt auf das betriebliche Bankkonto Geld ein, daß nicht aus Ihrem Privatvermögen stammt. Dabei nimmt die "Kasse" um den gleichen Betrag ab, in dem das "Bankguthaben" wächst. Wenn Sie die Bilanz betrachten, stellen Sie fest, daß ein Aktivposten erhöht, ein anderer Aktivposten aber verringert wurde, d.h. dieser Vorgang war ein Aktivtausch.

2. Geschäftsvorfall:

Sie wandeln bei Ihrer Hausbank einen kurzfristigen Bankkredit in ein langfristiges Darlehn um. Wieder werden zwei Passivposten verändert, nämlich "kurzfristiger Bankkredit"(./.) und "Darlehn" (+). Da die Summe der Passiva gleich geblieben ist, spricht man hier von einem Passivtausch.

3. Geschäftsvorfall:

Sie kaufen für Ihren Betrieb Waren auf Ziel, d.h. gegen offene Rechnung. Jetzt nehmen zwei Posten in gleicher Höhe zu, nämlich der Posten "Waren" auf der Aktivseite und der Posten "Verbindlichkeiten ggü. Lieferanten" auf der Passivseite der Bilanz. Diesen Vorgang nennt man Bilanzsummenerweiterung oder einfach nur Aktiv-Passiv-Mehrung, da sich die Summe der Aktiva und der Passiva um den selben Betrag erhöht hat.

4. Geschäftsvorfall:

Sie bezahlen eine Lieferantenrechung durch Banküberweisung. Die "Verbindlichkeiten ggü. Lieferanten" nehmen auf der Passivseite ab, der Posten "Bank" nimmt auf der Aktivseite um den gleichen Betrag zu. Analog zu dem obigen Beispiel spricht man hier von einer Aktiv-Passiv-Minderung.

Die absolute Summe der Bewegungen als Zunahme auf der Aktivseite und Abnahme auf der Passivseite ist gleich der Summe der Abnahmen auf der Aktivseite und der Zunahmen auf der Passivseite. Diese Erkenntnis ermöglicht bei laufenden Buchungen immer eine einfach Summenprobe, auch Nullsummenprobe genannt, da die Summe der Sollbuchungen immer gleich der Summe der Haben-buchungen sein muß. Die Bilanz ist also aufgrund einer "doppelten" Buchung (da ja immer mindestens zwei Posten angebucht werden) immer ausgeglichen, weshalb das kaufmännische Buchungssystem auch Doppik genannt wird.

Alle Bilanzposten werden in Kontoform geführt. Dabei wird zwischen zwei verschiedenen Arten von Bestandskonten differenziert:

Die Konten werden mit Hilfe von sog. "Buchungssätzen" bebucht. Ein Buchungssatz wird gebildet, indem zuerst das Konto genannt wird, auf dem im Soll gebucht wird und dann das Konto, auf dem im Haben gebucht wird. Verbunden werden die Konten mit dem Wörtchen "an". Die sichere Bildung von Buchungssätzen ist unabdingbare Voraussetzung für eine zielführende Tätigkeit in der Buchführung. Gehen Sie dabei stets wie folgt vor:

a) Welche Konten sind von dem Geschäftsvorfall betroffen?
b) Handelt es sich um ein Aktiv- oder Passivkonto, wo stehen die Anfangsbestände?
c) Wie verändert sich der Bestand?
d) Kontrolle 1: Es muß sich eine Soll- und eine Habenbuchung ergeben
e) Kontrolle 2: Die Summe aller im Haben gebuchter Beträge muß mit der Summe der im Soll gebuchten Beträge übereinstimmen

Für die eingangs geschilderten Geschäftsvorfälle (siehe Abschnitt "Wertveränderungen in der Bilanz") würden sich also folgende Buchungssätze ergeben:

1. Geschäftsvorfall: Bank an Kasse
2. Geschäftsvorfall: Kredite an Darlehn
3. Geschäftsvorfall: Waren an Verbindlichkeiten
4. Geschäftsvorfall: Verbindlichkeiten an Bank

Ein Buchungssatz kann auch mehr als zwei Konten verändern; man spricht dann von einem zusammengesetzten Buchungssatz.

Sehr häufig kommen diese Art von Buchungssätzen bei Warenein- und verkäufen vor, bei denen die jeweilige Umsatzsteuer (vgl. hierzu § 2 UStG) fällig wird. Der Regelsteuersatz beträgt z.Zt. 15% (§ 12 Abs. 1 UStG), der ermäßigte Steuersatz liegt bei 7%. Die Umsatzsteuer ist in ihrer Wirkung eine Verbrauchssteuer, die zwar vom Unternehmer an das Finanzamt abgeführt werden muß, ihn aber nicht belasten darf. Die Umsatzsteuer ist deshalb für das Unternehmen kein Aufwand, weshalb man sie auch als "durchlaufenden Posten" bezeichnet. Beim Wareneinkauf muß das Unternehmen das Konto "Vorsteuer" bebuchen, beim Verkauf das Konto "Umsatzsteuer" (=passives Bestandskonto). Die Vorsteuer ist eine Forderung, die Umsatzsteuer eine Verbindlichkeit ggü. dem Finanzamt. Der Differenzbetrag wird als Zahllast auf dem Formular "Umsatzsteuervoranmeldung" bis zum 10. jeden Monats ermittelt und als Vorauszahlung an das Finanzamt abgeführt. Da die USt eine Jahressteuer ist (§ 18 UStG), erfolgt die Endabrechnung am Jahresende.

Der typische (zusammengesetzte) Buchungssatz beim Wareneinkauf in Verbindung mit der Umsatzsteuer lautet: Wareneingang und Vorsteuer an Verbindlichkeiten.

Häufig werden die Belege bei einer Eröffnung der Konten im neuen Geschäftsjahr erst vorkontiert und die Buchungen in Listen zusammengefaßt. Diese erste chronologisch angeordnete Auflistung von Buchungssätzen nennt man Grundbuch, Journal oder auch Primanota. In der Primanota können gleichartige Buchungen (z.B. 10 Überweisungen von Kunden) zu einer Sammelbuchung zusammengefaßt werden.

Die Buchungen auf den Konten nennt man auch Buchungen im Hauptbuch. Es gibt aber auch sog. Nebenbücher. In diesen wird zwar nicht eine doppelte Buchführung geführt, wohl müssen aber die Summen aller eingetragenen Soll- und Habenbuchungen mit den Eintragungen im jeweiligen Hauptbuchkonto übereinstimmen. Wichtige Nebenbücher sind z.B. die Debitorenbuchhaltung (Debitor = Schuldner), Lagerbuchhaltung, Lohn- und Gehaltsbuchhaltung etc.

Ferner ist es üblich, Hauptbuchkonten zur Erzielung einer größeren Transparenz in Unterkonten aufzuteilen. So kann für das Konto "Waren" z.B. ein Unterkonto "Bezugskosten" eingerichtet werden. Die Regeln für die Eröffnung von Unterkonten sind die gleichen wie bei den Bilanzkonten.

Eigenkapital an Bank

Eine derartige undifferenzierte Buchung ließe aber nach vielen anderen Buchungen nicht mehr erkennen, wodurch sich das Eigenkapital geändert hat. Die Veränderung des Eigenkapitals wird deshalb auf besonderen Konten erfaßt, die man Erfolgskonten nennt.

Dabei werden zwei Arten von Erfolgskonten unterschieden:

• Aufwandskonten sind Konten, auf denen eine Minderung des Eigenkapitals (im Soll) gebucht wird
• Ertragskonten sind Konten, auf denen eine Mehrung des Eigenkapital (im Haben) gebucht wird

Um eine Übersicht über die betrieblich verursachten Aufwendungen und Erträge zu erhalten, werden die Aufwendungen und Erträge am Jahresende über das Gewinn- und Verlustkonto (GuV) abgeschlossen. Der Saldo aus Aufwendungen und Erträgen stellt den Erfolg der Tätigkeit des Unternehmens dar. Alle Aufwands- und Ertragskonten werden im Abschlußzeitpunkt über ein Sammelkonto (GuV) abgeschlossen, dessen Saldo den Reingewinn oder Reinverlust angibt. Der Reingewinn (= Zunahme des EK) erscheint als Saldo auf der Sollseite, der Reinverlust entsprechend auf der Habenseite des GuV-Kontos.

Der nachfolgenden Grafik entnehmen Sie bitte die Positionen für die Gewinn- und Verlustrechnung gemäß § 275 HGB Abs. 2 nach dem Gesamtkostenverfahren (GKV). Die Gewinn- und Verlustrechnung ist in Staffelform aufzustellen, wobei die aufgeführten Posten zwingend in der angegebenen Reihenfolge auszuweisen sind.

Zur einwandfreien Ermittlung des Unternehmenserfolges sind Privatentnahmen im Soll des Privatkontos zu buchen. Das Privatkonto selbst wird direkt über das EK-Konto abgeschlossen und nicht über das GuV-Konto, da das GuV-Konto beim Abschluß ja seinerseits sein Saldo an das EK-Konto abgibt.

Von besonderer Bedeutung ist das Privatkonto ferner bei der buchhalterischen Behandlung von Steuern.

Es wird hier differenziert zwischen

• Betriebssteuern

Kontenrahmen

• Gemeinschafts-Kontenrahmen (GKR): Dieser Rahmen ist nach den verschiedenen betrieblichen Funktionen aufgebaut (Prozeßgliederungsprinzip) und enthält Kontenklassen (Klasse 4 bis 7) für die betriebliche Kosten- und Leistungsrechnung (KLR) und für die Finanzbuchhaltung in den Klassen 0 bis 3 und 8 bis 9.
• Industrie-Kontenrahmen (IKR): Dieser 1971 eingeführte und 1986 modifizierte Rahmen trennt strikt zwischen Geschäftsbuchführung einerseits und der KLR andererseits. Alle Konten der Buchhaltung sind auf den Jahresabschluß hin ausgerichtet, weshalb das Verfahren auch Abschlußgliederungs-prinzip genannt wird. Der IKR nutzt die Klassen 0 bis 4 für die Bilanz und die Klassen 5 bis 7 für die GuV-Rechnung, während die Klasse 8 die Eröffnungs- und Abschlußkonten und die Konten für die kurzfristige Erfolgsrechnung enthält. Die Klasse 9 ist ausschließlich der KLR vorbehalten. Er ist mit nur geringen Anpassungen für fast alle Wirtschaftsbereiche geeignet.
• DATEV-Kontenrahmen: Der von der DATEV e.G. stammende Kontenrahmen ist für die datenträgergestützte Buchungsverarbeitung entwickelt worden, der es erlaubt, alle in der Primanota erfaßten Daten in maschinenlesbarer Form an das Rechenzentrum weiterzuleiten, das dann die Datenträger in Form von Journalen, Saldenlisten etc. auswertet.

Prinzipiell sind alle materiellen und abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (wie z.B. BGA, Maschinen, Fahrzeuge, Gebäude etc.) abschreibungsfähig. Die Wertminderung kann dabei unterschiedlich begründet sein. Man unterscheidet

In der Praxis haben sich drei Methoden der planmäßigen Abschreibung etabliert:

Die Bewertung des Umlaufvermögens erfolgt nach dem strengen Niederstwertprinzip, d.h. die Warenvorräte werden nach dem Tageswert, steuerlich auch Teilwert genannt, einzeln und stichtagsbezogen bewertet. Nach § 256 HGB bzw. § 6 EStG können jedoch auch Vereinfachungsverfahren Anwendung finden. Man unterscheidet hierbei die

Das allgemeine Kreditrisiko, das auch in den besten und als einwandfrei betrachteten Forderungen steckt, kann pauschal bis zu 1% des Nettobetrages indirekt abgeschrieben werden. Man spricht hierbei von einer Pauschalwertberichtigung. Bei der Ermittlung sind sämtliche wertbeeinflussenden Umstände zu erfassen, so das Ausfallwagnis selbst, aber auch der mögliche Zinsverlust sowie Beitreibungs- und Mahnkosten. In das pauschale Ausfallwagnis dürfen Forderungen von Beteiligungsfirmen und die öffentliche Hand nicht einbezogen werden.

Im Rahmen der sachlichen Abgrenzung werden drei Arten von neutralen Aufwendungen bzw. Erträge unterschieden:

• betriebsfremde Aufwendungen/ Erträge sind Posten, die mit dem eigentlichen Betriebszweck nichts zu tun haben. Erleidet ein Malereibetrieb z.B. Verluste durch Wertpapierspekulationen, so handelt es sich um betriebsfremde Aufwendungen
• periodenfremde Aufwendungen/Erträge sind Posten, die zwar betriebsbedingt sind, deren Verursachung aber in einem früheren Geschäftsjahr liegt. Steuernachzahlungen oder Steuerrückerstattungen wären ein klassisches Beispiel für periodenfremde Aufwendungen bzw. Erträge
• außerordentliche Aufwendungen/Erträge sind Posten, die ungewöhnlich hoch oder sehr selten sind. Ein Blitzschlag in das Firmengebäude wäre ein außerordentlicher Aufwand, eine unerwarteter Steuernachlaß ein außerordentlicher Ertrag.

Dabei unterscheidet man zwei Arten von Abgrenzungsposten:

• Transitorische Posten sind Aufwendungen und Erträge, die in der laufenden Abrechnungsperiode zu Ausgaben oder Einnahmen geführt haben, die jedoch wirtschaftlich einer späteren Abrechnungs-periode zuzurechnen sind. Das sind z.B. Aufwendungen für im voraus gezahlte Miete, Versicherungs-prämien, Steuern usw. oder im voraus erhaltene Erträge z.B. für im voraus bezahlte Mieteinnahmen, Pacht etc.
• Antizipative Posten sind Aufwendungen und Erträge, die wirtschaftlich der abgelaufenen Periode zuzurechnen sind, obwohl der Zahlungseingang bzw. –ausgang noch aussteht. Da eine Zahlung in der Erfolgsrechnung gewissermaßen vorweggenommen wird, nennt man solche Vorgänge antizipativ (= vorwegnehmend).

- Passivaposten sind z.B. noch zu zahlende Löhne, Gehälter usw.
- Aktivaposten sind z.B. noch zu vereinnahmende Provisionen, Miete usw.

Die antizipativen Posten sind in den Konten "Sonstige Forderungen" bzw. "Sonstige Verbindlichkeiten" zu buchen. Nach der Eröffnung dieser Konten verbleiben Sie dort solange, bis die eigentliche Zahlung erfolgt. Wenn bei einer im nächsten Geschäftsjahr zu leistenden Zahlung Erfolgsbestandteile des laufenden Geschäftsjahres teilweise vorhanden sind, ist nur der auf das laufende Jahr entfallende Betrag als antizipativer Posten zu behandeln.

Rückstellungen sind also (in ihrer Höhe und Zeitpunkt des Eintreffens) ungewisse Verbindlichkeiten aus Aufwendungen, die dem laufenden Geschäftsjahr wirtschaftlich zuzurechnen sind. Die Bildung von Rückstellungen vermehrt den Aufwand und schmälert den Gewinn – Rückstellungen rechnet man deshalb in der Bilanz zum Fremdkapital. Im eigentlichen Sinne wird nicht direkt Geldkapital für die spätere Begleichung der ungewissen Verbindlichkeit "zurückgelegt": Der Finanzierungseffekt einer Rückstellung liegt darin, daß durch die Aufwandsbuchung nicht ein wirtschaftlich falscher Gewinn ausgewiesen wird, der zu unberechtigter Gewinnbesteuerung führen könnte.

Aufgrund dieses "Gewinnmanipulations-Potentials" von Rückstellungen hat der Gesetzgeber in § 249 HGB definiert, wann Rückstellungen zu bilden sind. Demnach gibt es eine Rückstellungspflicht für

• ungewisse Verbindlichkeiten (z.B. Garantieverpflichtungen, Prozeßkosten, Pensionen)
• drohende Verluste aus "schwebenden" Geschäften (z.B. Währungskursverluste)
• unterlassenen Instandhaltungspflichten, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden und
• Gewährleistungen ohne rechtliche Verpflichtung (z.B. aus Kulanz).

• unterlassenen Instandhaltungspflichten, die später als drei Monate, aber noch innerhalb des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt werden
• konkret bestimmte Aufwendungen die am Abschlußtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunktes ihres Eintrittes unbestimmt sind (z.B. bei Großreparaturen)